Бухгалтерская процедура: как от счетов перейти к финансовой отчетности
Бухгалтерская процедура или учетный цикл — это совокупность действий по наблюдению, регистрации, группировке и обобщению фактов хозяйственной жизни компании. При помощи бухгалтерской процедуры информация из первичных документов обобщается в регистрах, а оттуда попадает в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Объясняю, как это работает, особое внимание уделяя итоговому обобщению в главной книге, шахматной оборотной ведомости и оборотно-сальдовой ведомости. Что такое бухгалтерская процедура Бухгалтерская процедура или учетный цикл (Accounting Cycle) — это совокупность действий по наблюдению, регистрации, группировке и обобщению фактов хозяйственной жизни компании. Ее можно представить как алгоритм, по которому главный бухгалтер готовит отчетность, проходя от бухгалтерского баланса на начало периода через первичку и счета к бухгалтерскому балансу на конец периода. После прочтения этой статьи вы поймете, как между собой связаны первичные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерская отчетность. Обычно в учебниках по бухгалтерскому учету объяснению связки уделяют недостаточно внимания, из-за чего читателю сложно понять, как взаимодействуют уровни бухгалтерской информации. А все они — детальки одного пазла. Перед тем, как рассмотреть алгоритм бухгалтерской процедуры, объясню порядок обобщения информации об оборотах и сальдо по бухгалтерским счетам. Для этого применяется три основных регистра: Главная книга Главная книга, она же гроссбух (от немецкого Grossbuch — большая книга) — это бухгалтерский регистр, в котором содержатся сальдо и обороты по всем счетам бухгалтерского учета компании. Книгой он называется потому, что исторически в бумажной бухгалтерии каждый счет велся на отдельном листе, которые сшивались в книгу. Главная книга (Libro) упоминалась еще в «Трактате о счетах и записях» Луки Пачоли. Она открывалась на год, в конце года закрывалась и проверялась на равенство дебетовых и кредитовых сальдо (Bilancio del Libro). Если сальдо сходились, по ним составлялся бухгалтерский баланс, а сами остатки переносились в новую главную книгу. По такой схеме главная книга и работала всю бумажную эру бухгалтерии. Последним витком эволюции бумажной главной книги стала ее версия для журнально-ордерной формы бухучета, которая с начала 1950-х годов широко использовалась в СССР. Бухгалтеры со стажем хорошо помнят эту форму. Она потеряла актуальность с переходом к компьютерной бухгалтерии, но во многих учебниках по бухучету до сих пор зачем-то ее разбирают. Видимо, чтобы пожилым профессорам не переучиваться. В журнально-ордерной форме главная книга составлялась на основе журналов-ордеров — регистров, в которых отражался оборот по кредиту счета с указанием корреспондирующих счетов по дебету. В главной книге, напротив, развернуто приводились дебетовые обороты и свернуто — кредитовые. Для староверов от бухучета в таком виде главную книгу до сих пор можно сформировать в 1С: Бухгалтерии. Сейчас в России обязанность вести главную книгу есть только у бюджетников, ее форма установлена Приказом Минфина №52н от 30.03.2015. Фактически это расширенная версия оборотно-сальдовой ведомости, о которой я расскажу дальше. Коммерческие организации могут не вести главную книгу в явном виде, для понимания картины хозяйственной жизни достаточно оборотно-сальдовой и шахматной оборотной ведомостей. А аналогом главной книги служит совокупность всех карточек счетов. Поэтому в 2025 году говорить о счетах главной книги — милый анахронизм. Как «От винта!» у пилотов реактивных самолетов, где уже никаких винтов нет. Но выражение устойчиво поселилось в бухгалтерии и позволяет удобно описывать всю совокупность счетов. «Разнести факты хозяйственной жизни по счетам главной книги» — в современной бухгалтерии означает просто сформировать бухгалтерские проводки, после которых суммы окажутся на соответствующих счетах. Но, согласитесь, наличие своей Главной книги делает бухгалтерскую профессию загадочной, романтичной и даже немного мистической! Шахматная оборотная ведомость Шахматная оборотная ведомость (Matrix Trial Balance), или шахматка, нужна для проверки правильности применяемой в течение месяца корреспонденции счетов и определения оборотов по счетам. Ее придумал итальянский ученый Джованни Росси в 1889 году, предложив матричный подход к двойной записи. Но в широкий обиход шахматка вошла только в конце 1920-х годов с появлением мемориально-ордерной формы ведения бухгалтерского учета. Эту форму тоже до сих пор рассматривают в учебниках, хотя на практике мемориальных ордеров я ни разу не встречал — в автоматизированной бухгалтерии они не нужны. Форма ушла в историю, а шахматка приспособилась к изменениям и выжила. В современной бухгалтерии основное предназначение шахматки — контроль корректности проводок. Неправильные режут глаз главбуху, шахматка делает поиск ошибок наглядным. То есть, из регистра бухгалтерского учета, который накапливает информацию, шахматка эволюционировала в отчет, который эту информацию визуализирует. В построении шахматной ведомости участвуют счета главной книги, которые в течение месяца имели обороты по дебету или кредиту. Если оборотов не было, счет в шахматке не фигурирует. Сумма каждой хозяйственной операции показывается только один раз: на пересечении корреспондирующих по дебету и кредиту счетов. Таким же образом определяются координаты поля на шахматной доске — отсюда и название ведомости. Аналогия для тех, кто в догаджетовую эпоху ходил на лекции не для учебы, — морской бой. На пересечении итоговых значений строк и столбцов отражается сумма оборотов по дебету и кредиту счетов соответственно. Итоговая сумма оборотов по дебету всех счетов должна совпасть с итоговой суммой оборотов по кредиту всех счетов. Эта сумма указывается в нижней правой ячейке. Пример: Возьмем проводки, которые отражают факты хозяйственной жизни ООО «Рога и копыта» в марте 2025 года: Шахматка будет выглядеть так. Шахматная оборотная ведомость за март 2025 года, руб. В дебет счетов С кредита счетов Итого по дебету: 10 20 43 51 60 75 84 10 40 40 20 0 43 50 50 51 0 60 30 30 75 0 84 20 20 Итого по кредиту: 0 50 0 30 40 20 0 140 Оборотно-сальдовая ведомость Оборотно-сальдовая ведомость (Trial Balance), или попросту оборотка, применяется для выведения остатков по счетам и служит источником информации для составления бухгалтерского баланса. Иногда ее даже называют оборотным балансом. Сальдо по счетам в оборотке по сути представляют собой суммы по статьям бухгалтерского баланса, только написанные бухгалтерским языком. Поэтому умение читать с оборотки — обязательный навык главбуха. Оборотно-сальдовая ведомость состоит из трех пар колонок для каждого счета, независимо от того, имел он в течение месяца обороты или нет: В отличие от шахматки, сумма по каждой проводке в оборотке разносится на оба корреспондирующих счета. При составлении оборотки для итоговых сумм по всем счетам в нижней строке должны выполняться три пары равенств: Это следствие капитального уравнения и двойной записи: любой актив появился за счет какого-то пассива, а каждый факт хозяйственной жизни изменяет оценку двух объектов учета, отражаясь по дебету одного и кредиту другого счета. Пример: Возьмем проводки из предыдущего примера и дополним их активами и пассивами, которые были у ООО «Рога и копыта» на начало марта 2025 года: Оборотка будет выглядеть так: Оборотно-сальдовая ведомость за март 2025 года Счет Сальдо начальные, руб. Обороты, руб. Сальдо конечные, руб. Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит 10 40 40 20 70 50 20 43 50 50 51 90 30 60 60 30 40 10 75 20 20 80 100 100 84 60 20 40 Итого: 160 160 140 140 170 170 Алгоритм бухгалтерской процедуры Бухгалтерская процедура выполняется по определенному алгоритму. Вот как он выглядит: Бухгалтерский баланс строится по сальдо счетов главной книги. Чтобы получить суммы по статьям актива баланса, нужно из дебетовых сальдо соответствующих активных основных счетов вычесть кредитовое сальдо контрарных к ним пассивных, прибавить дебетовые сальдо дополнительных активных и дебетовые сальдо счетов учета расчетов. Для пассива баланса в теории надо сделать все зеркально, но в современном российском Плане счетов нет регулятивов к статьям пассива. Поэтому нужно просто перенести в пассив кредитовые сальдо фондовых счетов и кредитовые сальдо счетов учета расчетов. Если баланс промежуточный, а не годовой, то нужно еще добавить кредитовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки» или вычесть дебетовое. Отчет о финансовых результатах формируется из оборотов по счетам учета доходов и расходов (90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы»). Их аналитика раскидывается по статьям отчета. Чтобы корректно определить чистую прибыль, дополнительно потребуются данные налогового учета. Отчет о движении денежных средств составляется по сальдо и оборотам счетов учета денежных средств и денежных эквивалентов: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути», 58 «Финансовые вложения» (в части денежных эквивалентов). Сальдо дают остатки, дебетовые обороты — поступления, а кредитовые обороты — выплаты. Коротко о бухгалтерской процедуре Бухгалтерская процедура (учетный цикл) — это последовательность действий по регистрации, группировке и обобщению фактов хозяйственной жизни компании, которая завершается формированием финансовой отчетности. Основная цель процедуры — преобразование данных из первичных документов в бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах и другие формы отчетности. Ключевую роль в этом процессе играют три регистра: главная книга, шахматная оборотная ведомость и оборотно-сальдовая ведомость. Главная книга (гроссбух) — это регистр, содержащий сальдо и обороты по всем счетам бухгалтерского учета. Исторически она велась в бумажном виде, где каждый счет занимал отдельный лист. В СССР использовалась журнально-ордерная форма главной книги, основанная на кредитовых оборотах с корреспондирующими дебетовыми счетами. Сегодня главная книга обязательна только для бюджетных организаций. Для коммерческих компаний ее аналогом служит совокупность карточек счетов или оборотно-сальдовая ведомость. В современной автоматизированной бухгалтерии термин «главная книга» сохранился как условное обозначение системы счетов. Шахматная оборотная ведомость (шахматка) — инструмент для проверки корректности проводок и контроля равенства дебетовых и кредитовых оборотов. Ее структура напоминает шахматную доску: на пересечении строк (дебетуемых счетов) и столбцов (кредитуемых счетов) отражаются суммы операций. Итоговые значения в правом нижнем углу должны совпадать, что подтверждает отсутствие арифметических ошибок. Оборотно-сальдовая ведомость (оборотка) — основа для составления бухгалтерского баланса. Она содержит начальные сальдо по дебету и кредиту, обороты за период и конечные сальдо всех бухгалтерских счетов. Три пары равенств в оборотке (начальные сальдо, обороты, конечные сальдо) гарантируют соблюдение принципа двойной записи. Алгоритм бухгалтерской процедуры выглядит так: Подготовка бухгалтерской отчетности: бухгалтерский баланс создается на основе сальдо счетов, отчет о финансовых результатах строится по оборотам счетов учета доходов и расходов. Начало периода: открытие счетов с переносом сальдо из предыдущего периода (или на основе вступительного баланса для новых компаний). Регистрация и систематизация фактов хозяйственной жизни: отражение в первичных документах и формирование проводок. Обобщение данных: расчет оборотов и конечных сальдо в главной книге. Составление ведомостей: шахматная ведомость проверяет корректность проводок, оборотно-сальдовая ведомость формирует данные для баланса.
Виды и классификация бухгалтерских счетов
Бухгалтерские счета классифицируют на виды по разным признакам. По назначению и структуре счета делят на основные, регулирующие и операционные. По отношению к балансу — на балансовые и забалансовые. По степени детализации — на синтетические и аналитические. Объясняю, для чего нужны разные классификации как работает каждый вид бухгалтерских счетов. Классификация счетов по назначению и структуре Эта классификация делит счета на виды, исходя из их роли в учетном процессе. В ней выделяют три вида бухгалтерских счетов: Основные счета Основные счета применяются для учета активов и пассивов. Сальдо таких счетов лежит в основе статей бухгалтерского баланса. Основные счета могут быть активными, пассивными или смешанными с развернутым сальдо. Основные счета делятся на три группы: Регулирующие счета Регулирующие счета предназначены для корректировки оценки активов и пассивов, учтенных на основных счетах. Сальдо регулирующего счета увеличивает или уменьшает оценку актива или пассива, учтенного на основном счете. Регулирующие счета тоже делятся на три группы: Операционные счета Операционные счета нужны, чтобы собрать затраты и определить стоимость активов, которым предстоит стать расходами. На бухгалтерском языке этот процесс называется капитализацией затрат. Операционные счета делятся на четыре группы: Калькуляционные счета служат для определения себестоимости производимых или приобретаемых активов. По отношению к балансу все калькуляционные счета — активные. Задача калькуляционного счета — собрать из затрат себестоимость и передать ее на инвентарный счет учета актива. Иногда калькуляционный счет является одновременно инвентарным. Определение себестоимости актива через затраты называется калькулированием — отсюда и название. По дебету калькуляционных счетов отражаются затраты, связанные с производством или приобретением активов. С кредита списывается их себестоимость: при вводе в эксплуатацию для внеоборотных активов и при выпуске из производства — для оборотных активов. К этой группе относятся счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Их сальдо на отчетную дату увеличивают оценку статей соответствующих активов: основных средств, нематериальных активов или запасов. Собирательно-распределительные счета нужны для того, чтобы собрать косвенные затраты и распределить их по видам продуктов. По дебету собирательно-распределительных счетов отражаются косвенные затраты за месяц, с кредита они распределяются на калькуляционные счета или сразу на себестоимость продаж конкретных продуктов. В любом случае, с кредита косвенные затраты списываются уже не общим котлом, а отдельно на каждый вид продукта. В эту группу входят счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», все они активные. Особенность структуры собирательно-распределительных счетов: на конец каждого месяца они не имеют сальдо, так как все косвенные затраты месяца распределены по видам продуктов. Исключение — счет 44, если компания в учетной политике решила частично капитализировать коммерческие расходы. Бюджетно-распределительные счета используются для разнесения доходов и расходов между смежными отчетными периодами в трех ситуациях: К бюджетно-распределительным относятся счета 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов». Первый и третий — пассивные, второй — активный. В 2025 году доходов и расходов будущих периодов в бухгалтерии здорового человека быть не должно — эти категории упразднены в отечественном бухучете с 2011 года. Но в бухгалтерских стандартах упомянуты несколько ситуаций, в которых счета-призраки 97 и 98 продолжают использоваться. А название счета 96 и вовсе обманывает пользователя: с того же 2011 года резервов предстоящих расходов в бухгалтерском учете нет, а на счете учитывают оценочные обязательства. Сопоставляющие счета предназначены для определения финансовых результатов по видам деятельности (операционно-результатные) и по компании в целом (финансово-результатные). К операционно-результатным относятся счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», к финансово-результатным — счета 99 «Прибыли и убытки» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сопоставляющие счета нужны для составления отчета о финансовых результатах и определения нераспределенной прибыли в бухгалтерском балансе. Классификация счетов по отношению к балансу Такая классификация нужна, чтобы отделить счета, которые влияют на показатели бухгалтерского баланса, от других счетов. Для этого все счета делят на два вида: Балансовые счета Балансовые счета прямо или косвенно участвуют в построении бухгалтерского баланса — отсюда и название. При наличии сальдо, оно непосредственно формирует сумму по соответствующей статье баланса. При отсутствии — обороты по балансовым счетам влияют на сальдо корреспондирующих с ними счетов. В теории бухгалтерского учета балансовые счета еще называют диграфическими — из-за записи фактов хозяйственной жизни на них при помощи двойной записи. Забалансовые счета В российском учете существует странное явление — забалансовые счета. Странное, потому что конечным продуктом бухучета является бухгалтерская отчетность. А забалансовые счета не имеют дела с объектами бухгалтерского учета: активами, пассивами, доходами и расходами, оценка которых раскрывается в бухгалтерской отчетности. Сальдо забалансовых счетов существует отдельно от отчетности — «за балансом» и показывает оценку объектов, которые могут повлиять на ее восприятие. В мировой практике такие раскрытия делаются в пояснениях к отчетности. В Плане счетов предусмотрено двенадцать забалансовых счетов. Их можно поделить на три группы по видам учитываемых объектов: Учет по забалансовым счетам ведется без применения двойной записи, отсюда еще одно их название — униграфические счета. Появился объект — его оценка пошла в дебет счета. Объект исчез — оценка списалась с кредита счета. Пример: На балансе ООО «Рога и копыта» три года висит дебиторская задолженность покупателя — 100 000 рублей. В судебном порядке ее уже не оспорить, бухгалтер должен включить ее в расходы. Если он, как положено, создавал резерв по сомнительным долгам, то дебиторка списывается за счет резерва, а в расходы она попала еще при его создании. Создан резерв по сомнительным долгам: Дт 91 Кт 63 — 100 000 рублей. Безнадежная дебиторка списана за счет резерва: Дт 63 Кт 62 — 100 000 рублей. При этом за балансом формируется условный актив на случай, если дебитора замучает совесть, и он добровольно вернет долг: Дт 007 — 100 000 рублей. Через год дебитор понял, что рога ему купить больше не у кого, и вернул долг: Дт 51 Кт 91 — 100 000 рублей. Условный актив стал реальным и списался с забалансового учета: Кт 007 — 100 000 рублей. Классификация счетов по степени детализации Бухгалтерский учет дает информацию разной детализированности. Для нижних уровней управления компанией — максимально подробную, а для верхних — максимально обобщенную. Эта классификация делит счета на два вида: Синтетические счета Синтетические счета — это счета, которые открываются на основании статей бухгалтерской отчетности. В основном — бухгалтерского баланса. Они содержат максимально обобщенные учетные данные. Номера и названия синтетических счетов закреплены в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации. Например, счет 10 «Материалы» — это синтетический счет. Его сальдо показывает общую стоимость всех материалов, имеющихся на складе компании, дебетовые обороты — стоимость всех поступивших материалов, а кредитовые обороты — стоимость всех списанных материалов. Аналитические счета Аналитические счета (субконто) — это счета, на которых учитываются отдельные виды активов, пассивов, доходов или расходов. Они могут не иметь шифра, а иметь только название, либо иметь шифр вида ХХ.YY.ZZ, где ХХ — шифр синтетического счета, YY — порядковый номер субсчета, ZZ — порядковый номер аналитического счета. Например, к субсчету 10.1 «Сырье и материалы» могут открываться аналитические счета 10.1.1 «Болты», 10.1.2 «Гайки» и т. д. Перечень аналитических счетов и субсчетов, применяемых в компании, определяет ее главный бухгалтер. Субсчета — это счета, на которых ведется групповой учет внутри одного синтетического счета. Еще их называют счетами второго порядка. Сальдо по субсчету показывает общую стоимость группы однородных видов активов, пассивов, доходов или расходов. Субсчета имеют шифр вида ХХ.YY, где ХХ — шифр синтетического счета, YY — порядковый номер субсчета. Например, к счету 10 «Материалы» открываются субсчета 10.1 «Сырье и материалы», 10.2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали» и т. д. Номера и названия некоторых субсчетов закреплены в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, но компания может дополнять их перечень. Для этого нужно внести субсчета в рабочий план счетов — документ, который утверждается руководителем компании. Обычно его оформляют как приложение к учетной политике. Сумма всех сальдо по аналитическим счетам должна быть равна сальдо по синтетическому счету. Сумма сальдо аналитических счетов внутри одного субсчета должна быть равна сальдо по этому субсчету. А сумма сальдо по субсчетам внутри синтетического счета должна быть равна сальдо по этому синтетическому счету. То же самое справедливо для оборотов по счетам. ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» называет это требованием непротиворечивости. Пример: ООО «Рога и копыта» на начало месяца имело на складе: За месяц было куплено: Отпущено в производство: Главбух использует следующие шифры счетов: Составим проводки по движению материалов за месяц. Структуры синтетического и аналитических счетов — на картинке. Поработав в бухгалтерском аутсорсинге, я насмотрелся на малый бизнес. Обычно там с аналитикой по счетам все грустно. Любимый метод учета — котловой. Это когда все свалено в одну большую кучу на синтетическом счете без детализации по субсчетам и субконто. Не делайте так. Из-за этого и рождается миф, что бухгалтерский учет бесполезен для управления компанией. Коротко о видах и классификации бухгалтерских счетов Классификация бухгалтерских счетов помогает систематизировать учет, правильно формировать отчетность и анализировать финансовое состояние компании. Бухгалтерские счета группируют по назначению, отношению к балансу и степени детализации. По назначению и структуре различают основные, регулирующие и операционные счета. Основные счета отражают активы, капитал и обязательства компании. На базе их сальдо строится бухгалтерский баланс. В свою очередь, они делятся на: При помощи сальдо регулирующих счетов корректируют учтенную на основных счетах оценку активов и пассивов при построении бухгалтерского баланса. Регулирующие счета делятся на: Операционные счета предназначены для учета затрат, доходы, расходов и финансовых результатов: По отношению к балансу счета подразделяются на балансовые и забалансовые. Сальдо балансовых счетов формируют статьи бухгалтерского баланса. На забалансовых счетах учитывают не принадлежащие компании активы, условные обязательства и другие объекты, не влияющие на финансовое положение организации. Учет на забалансовых счетах ведется без применения двойной записи.По степени детализации счета делятся на синтетические и аналитические. Синтетические счета дают обобщенную информацию о стоимости объектов учета определенного вида (например, основных средств, материалов, кредиторской задолженности). Аналитические счета (субсчета и субконто) позволяют детализировать данные синтетических счетов (например, материалы по видам: металл, ткань, краска).
Бухгалтерские проводки: назначение, виды, порядок составления
Бухгалтерские проводки используют, чтобы записывать изменения оценок объектов бухгалтерского учета под влиянием фактов хозяйственной жизни. С помощью проводок бухгалтер формирует обороты по дебету и кредиту счетов, чтобы в конце отчетного периода вывести сальдо и составить бухгалтерскую отчетность. Объясняю, зачем нужны бухгалтерские проводки, какими они бывают и как составлять их осознанно, а не пытаться выучить наизусть. Изменения в балансе под влиянием хозяйственных операций Бухгалтерские проводки основаны на отражении пермутаций и модификаций. Эти мудреные словечки из теории бухгалтерского учета вряд ли пригодятся вам в работе — скорее, просто можно будет при случае блеснуть эрудицией. А вот понимание их экономического смысла критически важно для того, чтобы бухгалтерские проводки не казались высшей математикой. На пермутациях и модификациях основан метод двойной записи, который впервые был описан более 500 лет назад, а использовался еще до нашей эры. В бухгалтерии за последнее столетие много чего поменялось, но этот метод до сих пор — основа основ. Пермутации и модификации — это факты хозяйственной жизни, которые по-разному влияют на валюту баланса. Любой факт хозяйственной жизни затрагивает две статьи бухгалтерского баланса — это важное следствие капитального уравнения. В результате сохраняется равенство между активом и пассивом, но валюта баланса может изменяться. Пермутации не изменяют валюту баланса. Модификации изменяют. Существует два типа пермутаций и два — модификаций. Для удобства восприятия введу обозначения: А — стоимость активов, П — стоимость пассивов, Х — сумма факта хозяйственной жизни. Активная пермутация (А+Х-Х=П) — это факт хозяйственной жизни, изменяющий структуру актива баланса. При активных пермутациях валюта баланса не изменяется, а происходит замещение одного вида активов другим. Например, при выпуске из производства готовой продукции уменьшается стоимость незавершенного производства в цехе, но на ту же сумму увеличивается стоимость готовой продукции на складе. Пассивная пермутация (А=П+Х-Х) — это факт хозяйственной жизни, изменяющий структуру пассива баланса. При пассивных пермутациях валюта баланса не изменяется, а происходит замещение одного вида пассивов другим. Например, при начислении дивидендов учредителям уменьшается сумма нераспределенной прибыли, но на ту же сумму увеличивается кредиторская задолженность компании перед учредителями. Положительная модификация (А+Х=П+Х) — это факт хозяйственной жизни, увеличивающий валюту баланса. При положительных модификациях увеличиваются и активы, и пассивы. Например, при приобретении товаров у поставщика увеличивается стоимость товаров на складе, но на ту же сумму увеличивается и кредиторская задолженность перед поставщиком. Отрицательная модификация (А-Х=П-Х) — это факт хозяйственной жизни, уменьшающий валюту баланса. При отрицательных модификациях уменьшаются и активы, и пассивы. Например, при оплате поставщику за поставленные товары уменьшается сумма денежных средств на расчетном счете, но на ту же сумму уменьшается и кредиторская задолженность перед поставщиком. Почему пермутации и модификации так называются? Латинское permutatio означает перестановку или замену. В нашем случае замену одного актива или пассива на другой. Модификация — тоже латинское слово. Modificatio переводится как преобразование. Под влиянием модификаций преобразуется валюта баланса. Как составить бухгалтерскую проводку Проводки — это то, с чем часто ассоциируется бухгалтерская работа. Именно с проводками возникает масса проблем как у студентов, так и у практикующих бухгалтеров. Обычно трудности при изучении бухучета начинаются, когда преподаватель начинает обучение не с экономических основ учета и бухгалтерского баланса, а с проводок. Студенты не понимают, как их составить, потому что не понимают экономической сути фактов хозяйственной жизни, которые нужно отразить. Тогда они начинают заучивать проводки наизусть. Потом получают диплом и начинают работать бухгалтерами, не понимая сути своей работы. При осуществлении факта хозяйственной жизни происходят изменения активов и пассивов. Сумма изменений отражается с помощью двойной записи. Двойная запись — это способ отражения факта хозяйственной жизни на счетах бухгалтерского учета. Сумма любого факта хозяйственной жизни отражается на счетах дважды: по дебету одного и кредиту другого счета в одинаковой оценке. Почему дважды? Потому что любой факт хозяйственной жизни изменяет один вид активов и один — пассивов, либо два вида активов, либо два вида пассивов. Каждый отдельный актив или пассив учитывается на своем счете. Поэтому сумма факта хозяйственной жизни формирует оборот сразу по двум счетам. Взаимосвязь между счетами, которые участвуют в записи факта хозяйственной жизни, называется корреспонденцией счетов. Сами счета, между которыми возникает взаимодействие, называются корреспондирующими. Запись, отражающая корреспонденцию счетов, называется бухгалтерской проводкой. Записывается она так: Дт 50 Кт 51 — 100 рублей. Это означает, что 100 рублей прошли по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Переводится: «С расчетного счета в кассу снято 100 рублей». В формировании бухгалтерских проводок нет никакой магии. Это очень просто, если понимать экономический смысл факта хозяйственной жизни. Вот чек-лист из вопросов, на которые нужно последовательно ответить, чтобы на выходе получить бухгалтерскую проводку: А теперь мастер-класс по составлению бухгалтерских проводок. Пример 1: Выпущена из производства готовая продукция. Решение: Проводка: Дт 43 Кт 20. Пример 2: Начислены дивиденды учредителям, то есть им обещана часть заработанной за год прибыли. Решение: Проводка: Дт 84 Кт 75. Пример 3: Приобретены материалы у поставщика. Решение: Проводка: Дт 10 Кт 60. Пример 4: Оплачена с расчетного счета кредиторская задолженность перед поставщиком. Решение: Проводка: Дт 60 Кт 51. Как видите, ничего сложного в проводках нет. Главное — понимать экономический смысл операции, то есть первые два шага алгоритма. Дальше — дело техники! Красное сторно Сторно — это особый вид бухгалтерских проводок. Слово «сторно» — storno, как и многие другие бухгалтерские термины, пришло из итальянского языка. Дословно оно означает «перевод счета». Но более точное понимание механики работы дает глагол stornare — повернуть обратно. Именно это сторнировочная проводка и позволяет сделать. Сторнирование — запись отрицательного числа в оборот счета. В отличие от обычных проводок, которые в бумажных регистрах записываются черным или синим цветом, сторнировочная выполняется красным. Поэтому этот прием часто называют способом красного сторно. В бухгалтерском учете сторнирование применяется для исправления ошибочных записей. Второе использование сторно — отражение положительных отклонений фактической стоимости активов от их учетной стоимости (экономии). В течение месяца все списания делаются по заранее установленной стоимости, а по его окончании определяется фактическая себестоимость материалов или продукции. Если списали больше, чем нужно, на помощь приходит сторно. То есть, по сути это тоже исправление ошибки, но ошибки, запланированной заранее, — для удобства работы. При отсутствии технической возможности выделения цветом сторнировочная проводка обводится рамкой. Пример: Бухгалтер ООО «Рога и копыта» списал в производство копыт на 20 000 рублей. В конце месяца он стал сверяться с кладовщиком. По данным бухгалтера, в начале месяца копыт на складе было на 20 000 рублей, и все они ушли в производство. По данным кладовщика, копыт в начале месяца было на 20 000 рублей, но в производство ушло только на 2 000 рублей, а оставшиеся копыта стоимостью 18 000 рублей лежат на складе. Оказалось, что бухгалтер при проведении требования-накладной лишний раз нажал на нолик, а списать надо было всего 2 000 рублей. Ошибочная проводка: Дт 20 Кт 10 — 20 000 рублей. Исправительная проводка: [Дт 20 Кт 10 18 000 рублей] — использую рамку, можно вместо этого выделить проводку красным цветом. Так выглядит структура счета 10 «Материалы» после внесения исправлений: Несмотря на итальянское название, сторнировочные проводки — российский вклад в теорию бухгалтерского учета. Исправлять ошибки при помощи записи отрицательных величин предложил отечественный бухгалтер Александр Александрович Беретти. В номере 11 журнала «Счетоводство» за 1889 год вышла его статья «Способ цветного провода», в которой Беретти критиковал принятый в то время подход — способ обратного провода. Суть этого подхода была в том, чтобы для исправления неправильной проводки делать обратную запись. В нашем примере это была бы проводка Дт 10 Кт 20 на 18 000 рублей. Но, как справедливо отмечал Беретти, такой подход из одной ошибки делает две: завышаются обороты по счетам, и это может привести к неправильной интерпретации оборотов. Если не влезать вглубь операции, то из проводки следует, что на производстве были изготовлены материалы и переданы на склад. Беретти призвал покончить с такой порочной практикой и использовать способ цветного провода, который позже назвали сторнированием. Коротко о бухгалтерских проводках Бухгалтерские проводки — инструмент записи изменений в объектах учета под влиянием фактов хозяйственной жизни. Проводки основаны на методе двойной записи: каждая операция отражается по дебету одного счета и кредиту другого. Счета, участвующие в проводке, называются корреспондирующими, а их связь — корреспонденцией счетов. Факты хозяйственной жизни влияют на бухгалтерский баланс, изменяя его структуру (пермутации) или валюту (модификации). Активные пермутации изменяют структуру активов, пассивные — структуру пассивов. Положительные модификации увеличивают валюту баланса, отрицательные — уменьшают. Последствия фактов хозяйственной жизни для бухгалтерского баланса влияют на корреспонденцию счетов. Чтобы составить бухгалтерскую проводку, нужно последовательно ответить на следующие вопросы: Сторно — особый вид бухгалтерских проводок, который применяется для корректировки избыточно списанных сумм (например, исправления ошибок). Суть сторнировочной проводки — запись в оборот счета отрицательного числа, которое выделяется красным цветом. Способ сторнирования предложил российский бухгалтер А. А. Беретти в 1889 году как альтернативу принятому тогда способу обратных проводок.
Бухгалтерские счета: назначение, структура, связь с бухгалтерским балансом
Бухгалтерские счета используют для учета отдельных видов активов, пассивов, доходов и расходов. При помощи счетов информация о фактах хозяйственной жизни обобщается для того, чтобы впоследствии сформировать показатели бухгалтерской отчетности. Объясняю, как это делать. Зачем нужны и как устроены бухгалтерские счета Зачем нужны бухгалтерские счета Счета используют в бухгалтерии для учета отдельных видов активов, пассивов, доходов и расходов. Основные средства учитываются на одном счете, уставный капитал — на другом, прибыли и убытки на третьем. На счет записывают денежную оценку имеющегося у компании объекта. Если с объектом что-то происходит — оценка меняется. Например, если у вас есть офисное здание, первоначальная стоимость которого 50 миллионов рублей, то на счете 01 «Основные средства» будет эта сумма. Если вы продадите здание, то остаток по счету будет равен нулю. Есть счета, которые предназначены для формирования оценок объектов, их уточнения, детализации по видам. План счетов бухгалтерского учета В России коммерческие организации, как правило, используют единый перечень счетов. Он называется Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и утвержден Приказом Минфина РФ №94н от 31.10.2000. Сейчас этот документ применять не обязательно, но к нему привыкли все: от тети Маши до разработчиков бухгалтерского софта. В Плане счетов счета кодируются двузначным номером от 01 до 99 и разбиты на восемь разделов. По ссылке на номер счета в таблице можно подробнее прочитать о том, как он работает. Внутри разделов находятся счета, необходимые для учета объектов, которые вынесены в название раздела. В каждом разделе есть свободные номера счетов. Эти «пропущенные» номера предназначены для использования, если предустановленных счетов недостаточно для корректного описания вашей деятельности. Когда План счетов был обязательным, для этого требовалось согласование с Минфином. Поэтому ПАО «РЖД» использует, например, счета 30-39, а ООО «Рога и копыта» — нет. Остатки по счетам на конец месяца, квартала или года используются для составления бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. Цепочка такая: В первом известном учебнике по бухучету — «Трактате о счетах и записях» Луки Пачоли, который был издан в 1494 году, счета уже активно использовались. Пора и вам с ними разобраться! Дебет, кредит, сальдо, бульдо: структура бухгалтерского счета Чтобы понимать механизм работы счета, нужно представлять его структуру. Она универсальна для всех бухгалтерских счетов, независимо от их предназначения. Счет выглядит как двухсторонняя таблица. Такое представление счета называют «Т-счет» или «самолетик» за характерную форму. Суммы, которые отражаются по сторонам счета, увеличивают или уменьшают стоимость учитываемого объекта. Левая сторона счета называется «Дебет» с ударением на первый слог. В зависимости от вида счета записи по ней могут означать увеличение или уменьшение стоимости объекта. Правая сторона с зеркальным функционалом называется «Кредит» с ударением на первый слог — не путать с кредИтом. Любая операция в бухучете отражается по дебету одного и кредиту другого счета. Зачем это нужно — расскажу дальше. Названия сторон счета, как и многие другие бухгалтерские термины, пришли из роддома современной бухгалтерии — Италии. В итальянский язык, в свою очередь, они попали из латинского. Debet на латыни означает «он должен» (нам денег). Credit — «он верит» (нам в долг). Отсюда и современные бухгалтерские термины «дебиторская задолженность» (должны нам) и «кредиторская задолженность» (должны мы). Но современные термины «дебет» и «кредит» описывают не только долги. Со времен Луки Пачоли они прошли путь до универсальных бухгалтерских категорий, при помощи которых описываются любые факты хозяйственной жизни. Остаток средств по счету называется «Сальдо» — с ударением на первый слог. Это тоже итальянское слово Saldo, которое переводится как «расчет» или «остаток». Сальдо начальное (Сн) — остаток средств на начало отчетного периода, сальдо конечное (Ск) — на конец отчетного периода. Например, сальдо счета 51 «Расчетные счета» показывает, сколько денег у компании есть на расчетных счетах в банках. А сальдо счета 80 «Уставный капитал» — величину уставного капитала компании. Отчетным периодом может быть месяц, квартал, полугодие или год, но в бухгалтерии традиционно многие операции привязаны к месяцу. Даже если бухгалтерская отчетность составляется только за год, по окончании каждого месяца бухгалтерия производит процедуру его закрытия. В том числе, за месяц определяются финансовые результаты — прибыли или убытки. Сальдо счетов также подсчитывается по состоянию на конец текущего и начало следующего месяца. Сальдо можно определить и на любую дату внутри месяца, но не для всех счетов такая сумма будет иметь экономический смысл. Оборот — это изменение средств на счете за отчетный период. Дебетовый оборот (ОбД) — оборот по дебету счета, кредитовый оборот (ОбК) — оборот по кредиту счета. Обороты счетов определяются за месяц. До конца месяца их можно определить, но, как и с сальдо, эта информация может не иметь экономического смысла. В зависимости от вида счета по отношению к балансу дебетовый оборот означает увеличение или уменьшение стоимости объекта, который учтен на счете. То же справедливо и для кредитового оборота. Например, дебетовый оборот счета 51 «Расчетные счета» показывает поступление денежных средств на расчетные счета компании, а кредитовый оборот — их списание. Но для счета 80 «Уставный капитал» дебетовый оборот показывает уменьшение уставного капитала, а кредитовый — увеличение. Потому что счет 51 — активный, а счет 80 — пассивный. Объясню это дальше. Связь счетов с бухгалтерским балансом Активные и пассивные счета По отношению к бухгалтерскому балансу счета делятся на активные и пассивные. Вот так выглядит структура активного счета. Активные счета предназначены для учета активов. По дебету активного счета отражается увеличение стоимости актива, по кредиту — уменьшение. Активный счет может иметь сальдо только по дебету, кредитовое сальдо означало бы отрицательную стоимость активов. Сальдо с той стороны счета, где его не должно быть, неофициально называют «бульдо». Это не настоящий бухгалтерский термин, а эрратив типа шмульдо или фигульдо. Если вылезло бульдо — бухгалтер где-то накосячил. Сальдо активного счета определяется по формуле: Ск = Сн + ОбД – ОбК, где Сн — сальдо начальное; Ск — сальдо конечное; ОбД — дебетовый оборот; ОбК — кредитовый оборот. Интерпретировать эту формулу легко: Сколько было + Сколько пришло – Сколько ушло = Сколько осталось. Пример 1: На начало месяца на складе было товаров на 100 000 рублей. За месяц куплено еще на 100 000 рублей, продано на 180 000 рублей. Сколько стоит остаток товаров на конец месяца? Для учета товаров используется активный счет 41 «Товары». Сальдо начальное — 100 000 рублей. Дебетовый оборот — 100 000 рублей. Кредитовый оборот — 180 000 рублей. Сальдо конечное — 20 000 рублей (100 000 рублей + 100 000 рублей – 180 000 рублей) — это и есть искомая стоимость остатка товаров. Пассивные счета предназначены для учета пассивов: собственного капитала и обязательств. По дебету пассивного счета отражается уменьшение стоимости пассива, по кредиту — увеличение. Пассивный счет может иметь сальдо только по кредиту, дебетовое сальдо означало бы отрицательную стоимость пассивов. Структура пассивного счета выглядит так. Сальдо пассивного счета определяется по формуле: Ск = Сн + ОбК – ОбД. Интерпретация формулы — та же, что для активного счета. Пример 2: На начало месяца у ООО «Рога и копыта» был краткосрочный кредит 100 000 рублей. За месяц компания рассчиталась по этому кредиту и взяла новый — 200 000 рублей. Сколько денег она должна банку на конец месяца? Для учета таких кредитов используется пассивный счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Сальдо начальное — 100 000 рублей. Дебетовый оборот — 100 000 рублей. Кредитовый оборот — 200 000 рублей. Сальдо конечное — 200 000 рублей (100 000 рублей + 200 000 рублей – 100 000 рублей) — это и есть искомая задолженность. Структура пассивного счета — зеркальное отображение структуры активного. Из сальдо активных счетов складывается актив баланса, из сальдо пассивных — пассив баланса. Есть исключения — так называемые регулирующие счета. Активно-пассивные счета Переходим к более сложному виду счетов — смешанным или активно-пассивным. Активно-пассивные счета открываются на основании сразу двух статей бухгалтерского баланса: одной статьи актива и одной статьи пассива. Это как бы наложенные друг на друга активный и пассивный счета. На них одновременно учитываются активы и пассивы. Смешанный счет может иметь либо развернутое сальдо (одновременно по дебету и по кредиту), либо переменное сальдо (только по дебету или по кредиту). Активно-пассивные счета с развернутым сальдо Смешанные счета с развернутым сальдо нужны для учета расчетов с контрагентами. Дебетовое сальдо по таким счетам показывает сумму дебиторской задолженности контрагента перед компанией. Кредитовое сальдо — сумму кредиторской задолженности компании перед контрагентом. Дебетовый оборот складывается из сумм увеличения дебиторской и уменьшения кредиторской задолженности. Кредитовый оборот складывается из сумм увеличения кредиторской и уменьшения дебиторской задолженности. Исключение — счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», который технически работает так же, но с другим экономическим смыслом сумм. Чтобы определить сальдо по такому счету, нужно «разлепить» его на активную и пассивную половинки. Дебиторские задолженности учитываются на активной половинке, кредиторские — на пассивной. Дебетовое сальдо определяется по формуле для активных счетов: СДк = СДн + ОбД – ОбК, где СДн — сальдо дебетовое начальное; СДк — сальдо дебетовое конечное; ОбД — дебетовый оборот; ОбК — кредитовый оборот. В обороты берутся только изменения дебиторки. Увеличение по дебетовому обороту и уменьшение по кредитовому обороту. Кредитовое сальдо определяется по формуле для пассивных счетов: СКк = СКн + ОбК – ОбД, где СКн — сальдо кредитовое начальное; СКк — сальдо кредитовое конечное. В обороты берутся только изменения кредиторки. Увеличение по кредитовому обороту и уменьшение по дебетовому обороту. Пример 1: На начало месяца кофейня была должна 100 000 рублей за ремонт кофемашин (кредиторская задолженность). А поставщику кофе в прошлом месяце была перечислена предоплата 50 000 рублей (дебиторская задолженность). За месяц погашено 20 000 рублей за прошлые ремонты. Новые ремонты обошлись еще в 30 000 рублей, за них пока не заплатили. Поставщик привез кофе на 50 000 рублей в счет предоплаты, и получил предоплату 40 000 рублей за следующую поставку. Для учета таких задолженностей применяется активно-пассивный счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сальдо начальные: СДн — 50 000 рублей, СКн — 100 000 рублей. Обороты: ОбД — 60 000 рублей (20 000 рублей — уменьшение кредиторки и 40 000 рублей — увеличение дебиторки), ОбК — 80 000 рублей (30 000 рублей — увеличение кредиторки и 50 000 рублей — уменьшение дебиторки). Сальдо конечные: СДк — 40 000 рублей (50 000 рублей + 40 000 рублей – 50 000 рублей), СКк — 110 000 рублей (100 000 рублей + 30 000 рублей – 20 000 рублей). На картинке я синим цветом отметил дебиторские задолженности, зеленым — кредиторские (суммы приведены в тысячах рублей). И разделил смешанный счет 60 на активную и пассивную половинки для наглядности. Зачем такие сложности? Чтобы в аналитике одного счета видеть, кто кому и сколько должен. В балансе же дебетовое сальдо формирует статью «Дебиторская задолженность» в активе, а кредитовое — статью «Кредиторская задолженность» в пассиве. Иногда тетя Маша зачитывает между собой дебиторские и кредиторские задолженности по одному контрагенту — вычитает из большей суммы меньшую, а остаток показывает как дебиторку или кредиторку. Так делать нельзя. Это прямо запрещено пунктом 66 ФСБУ 4/2023. Ликвидность дебиторки и срочность погашения кредиторки могут оказаться несопоставимыми, и вы никогда не обменяете одно на другое без скидки. Поэтому такая операция допускается, только если вы договорились с контрагентом о взаимозачете. Активно-пассивные счета с переменным сальдо Смешанные счета с переменным сальдо используются для отражения в учете доходов, расходов, прибылей и убытков. К этой группе счетов относятся счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». На двух первых счетах отражают доходы с расходами и сопоставляют их между собой, чтобы определить финансовый результат. За это их еще называют сопоставляющими. Счет 90 применяется для учета доходов и расходов по обычным видам деятельности. В течение месяца по кредиту счета 90 отражается выручка. По дебету — себестоимость продаж, коммерческие расходы и управленческие расходы. В конце месяца сопоставляются дебетовые и кредитовые обороты, затем из большего вычитается меньший. Если текущее сальдо окажется кредитовым, то доходы превысили расходы и компания получила прибыль. Если дебетовым — убыток. Счет 91 работает точно так же, но применяется для учета прочих доходов и расходов. По его кредиту в течение месяца отражаются прочие доходы, по дебету — прочие расходы. Счета 90 и 91 не имеют сальдо на начало и конец каждого месяца — прибыли и убытки фиксируются ежемесячно. Их сальдо списывается на счет 99. Аналитика по счетам 90 и 91 используется при составлении отчета о финансовых результатах. Счета 99 и 84 имеют схожую структуру с 90 и 91, но они имеют сальдо. Кредитовый оборот по этим счетам показывает прибыль за период. Дебетовый — убыток. Кредитовое сальдо по этим счетам означает накопленную прибыль. Для счета 99 — нарастающим итогом с начала года, для счета 84 — с момента основания компании до конца прошлого года. Дебетовое сальдо означает соответствующие суммы убытков. Эти сальдо используются при формировании суммы нераспределенной прибыли или непокрытого убытка в бухгалтерском балансе. В конце года сальдо счета 99 переносится на счет 84 — это называется реформацией баланса. Пример 2: Кофейня основана в прошлом году. За прошлый год ее прибыль составила 500 рублей. В январе она получила прибыль 100 рублей. В феврале выручка составила 300 рублей, а себестоимость продаж — 380 рублей. На картинке над постом нарисовано, как выглядят структуры счетов на конец февраля и куда пойдет сальдо счета 90. В результате в балансе появится нераспределенная прибыль 520 рублей — столько кофейня заработала за все время существования. Обычно на этом этапе все становится непонятным — это нормально. В следующей статье я расскажу, что такое двойная запись и как составлять бухгалтерские проводки, с помощью которых суммы движутся по счетам. После этого понимать взаимодействие счетов станет проще. Коротко о бухгалтерских счетах Бухгалтерские счета нужны для системного учета активов, пассивов, доходов и расходов компании. Каждый объект учета, например, основные средства или уставный капитал, учитывается на отдельном счете, где фиксируются все изменения его стоимости. Остатки по бухгалтерским счетам формируют суммы по статьям бухгалтерского баланса. Закон не требует, но бухгалтеры с 2001 года привыкли использовать единый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Счета в нем сгруппированы по разделам и пронумерованы от 01 до 99. У бухгалтерского счета две стороны: дебет (левая) и кредит (правая). Остаток по счету называется сальдо. Изменение средств на счете называется оборот. Дебетовый оборот — оборот по дебету счета, кредитовый оборот — оборот по кредиту счета. Активные счета предназначены для учета активов: увеличение стоимости актива записывается по дебету, уменьшение — по кредиту. Пассивные счета предназначены для учета пассивов (собственного капитала и обязательств): увеличение стоимости пассивов отражается по кредиту, уменьшение — по дебету. Активно-пассивные или смешанные счета могут иметь развернутое сальдо по дебету и кредиту или переменное — по одной из сторон. Смешанные счета с развернутым сальдо нужны для учета расчетов с контрагентами. Смешанные счета с переменным сальдо используются для учета доходов, расходов, прибылей и убытков.