Классификация затрат — не бухгалтерское словоблудие, а прикладной инструмент, с применения которого начинается анализ расходов бизнеса. Разные виды затрат по-разному влияют на расходы периода, а значит и на его финансовые результаты. Финансовые аналитики используют несколько классификаций затрат. Объясняю, на чем основаны четыре наиболее широко распространенные: по способу включения в себестоимость, по экономическим элементам, по статьям и по отношению к объему производства.

Содержание

Прямые и косвенные затраты

По способу включения в себестоимость продукта (продукции, работ или услуг) затраты делятся на две категории:

  1. Прямые.
  2. Косвенные.

Прямые затраты (Direct Costs) непосредственно связаны с производством или продажей конкретного вида продукта. Например, для мебельной фабрики прямыми затратами будут стоимость древесины и фурнитуры, зарплата сборщиков и социальные отчисления с нее. Стоимость рекламы типа «Покупайте наши табуретки!» тоже будет прямой затратой — она связана с продажей именно табуреток. Такие затраты сразу включаются в себестоимость конкретной табуретки или шкафа.

Косвенные затраты (Indirect Costs) связаны с производством или продажей сразу нескольких видов продукции. Косвенные затраты, которые связаны с производством, называются общепроизводственными. Косвенные затраты, связанные с компанией в целом, — общехозяйственными.

Например, для той же мебельной фабрики общепроизводственными затратами будут зарплата начальника цеха и социальные отчисления с нее, стоимость энергоснабжения и отопления цеха. Общехозяйственными — зарплата директора и социальные отчисления с нее, стоимость бумаги для принтера в бухгалтерии или услуг клининговой фирмы. Напрямую связать их с конкретным продуктом технически невозможно или экономически не оправдано. Для учета электричества в цехе теоретически можно оборудовать счетчиком каждый инструмент, учитывать сколько времени он работал над каким заказом и «распрямить» часть общепроизводственных затрат. Но это сделает учет чересчур дорогим и нарушит требование рациональности.

Чтобы косвенные затраты попали в себестоимость конкретного продукта, их нужно распределить между видами продуктов пропорционально какому-то показателю, который можно напрямую связать с каждым из них. Такой показатель называется базой распределения (Allocation Basis). База распределения может быть натуральной или стоимостной. Например, отработанное рабочими время или их зарплата, объем потребленного сырья или его стоимость. Бухгалтеру обычно стоимостные показатели ближе.

База распределения должна экономически обоснованно увязывать косвенные затраты с продуктом, поэтому подходов к ее определению много. Я дам самый простой: выбирайте те затраты, доля которых в прямых максимальна. Нет смысла выбирать базой распределения зарплату рабочих в цехе окраски автозавода, где 90% операций делают роботы. Логичнее выбрать амортизацию. Но в ювелирной мастерской, где вручную занимаются огранкой алмазов, все ровно наоборот. Логично предположить, что если большую часть прямых затрат генерирует один ресурс, то и с косвенными дело обстоит так же.

Баз распределения в одной компании может быть несколько. Например, коммерческие расходы логичнее распределять пропорционально выручке, а общепроизводственные — пропорционально каким-то прямым затратам.

Чтобы распределить косвенные затраты между видами продуктов по итогам месяца, нужно рассчитать коэффициент распределения:

Краспр = Косвенные затраты / База распределения

Этот коэффициент покажет, сколько рублей распределяемых затрат нужно отнести на один рубль базы распределения. На него умножается база распределения по каждому виду продукта.

Пример:

Мебельная фабрика производит табуретки и шкафы. Зарплата рабочих по операциям с табуретками за месяц составила 500 000 рублей, по операциям со шкафами — 300 000 рублей. Зарплата начальника цеха — 50 000 рублей. Нужно распределить общепроизводственные затраты пропорционально выбранной базе — зарплате рабочих.

Краспр = 50 000 рублей / (500 000 рублей + 300 000 рублей) = 0,0625

То есть на каждый рубль зарплаты рабочих приходится 6,25 копеек зарплаты начальника цеха. Соответственно, на табуретки распределяется 0,0625 * 500 000 рублей = 31 250 рублей, а на шкафы 0,0625 * 300 000 рублей = 18 750 рублей.

Чем выше доля прямых затрат в себестоимости продукта, тем лучше вы понимаете, из чего она складывается, и можете влиять на ее снижение.

  • Телеграм-канал
Переводчик с бухгалтерского: авторский канал о бухгалтерском учете и финансовом анализе

Элементы затрат. Статьи затрат

Есть в бухучете такое понятие — «котловой метод учета затрат». Представьте, что вы хотите одновременно сварить кашу и борщ. В вашем распоряжении один котел, в который бросаются крупа, мясо, свекла, капуста и прочие ингредиенты. На выходе получается варево, половина которого условно считается кашей, а вторая половина — борщом. В бухгалтерский котел бросаются все затраты без детализации. На выходе получается себестоимость. Но если компания выпускает больше одного вида продукции, то это себестоимость кашеборща. А руководителю важно понимать сколько он потратил на кашу, а сколько — на борщ.

Чтобы иметь представление о том, какие затраты составляют себестоимость конкретных видов продукции, и какие ресурсы компании требуют особенно пристального внимания, нужно раскрывать себестоимость в разрезах экономических элементов и статей калькуляции.

Элементы затрат (Cost Elements) — это экономически однородные затраты. При их объединении важно, на оплату каких производственных ресурсов направлены эти затраты. И неважно, в каком подразделении, географическом сегменте или бизнес-процессе они возникли. Поэлементная группировка позволяет понять, какой ресурс наиболее важен для компании. Как правило, наиболее потребляемый ресурс содержит максимальные возможности экономии.

ПБУ 10/99 «Расходы организации» выделяет пять элементов затрат:

  1. Материальные затраты. Это стоимость сырья и материалов, комплектующих, полуфабрикатов, топлива, воды, электроэнергии, работы подрядчиков. Все затраты, имеющие материальное воплощение, кроме покупки внеоборотных активов: от руды для выплавки стали до кофе в приемную директора. Из материальных затрат исключается стоимость возвратных отходов — обработанных в производстве материалов, которые потеряли свои первоначальные свойства, но еще могут быть использованы для чего-то или проданы. Например, металлической стружки или опилок.
  2. Затраты на оплату труда. Это зарплаты, премии, надбавки, компенсации, районные коэффициенты, отпускные. Все выплаты в пользу работников, связанные с выполнением трудовых функций. От уборщицы до директора.
  3. Отчисления на социальные нужды. Это отчисления в Социальный фонд России, на обязательное страхование отдельных категорий работников и на добровольное страхование в негосударственные пенсионные фонды. Эти отчисления непосредственно связаны с затратами на оплату труда конкретных работников.
  4. Амортизация. Это амортизация основных средств и нематериальных активов. От буровой установки до компьютера в бухгалтерии или товарного знака компании.
  5. Прочие затраты. Это затраты на уплату налогов, аренду, гарантийные ремонт и обслуживание, командировки, консалтинговые услуги, представительские нужды, телефонию и интернет. Все затраты, которые не попали в предыдущие четыре элемента.

ПБУ 10/99 обязывает бухгалтера вести учет затрат в разрезе элементов и в этом же разрезе раскрывать в финансовой отчетности формирование расходов по обычным видам деятельности: себестоимости, коммерческих расходов и управленческих расходов. На практике последнее требование часто игнорируется, поэтому информацию о поэлементной структуре затрат приходится вручную вытаскивать из бухгалтерского учета.

Статьи затрат (Cost Item) характеризуют однородность цели их осуществления. Если поэлементная группировка позволяет понять, при потреблении каких ресурсов возникли затраты, то постатейная — на что направлены эти затраты. Например, для содержания офиса нужно закупать чай с печеньем, платить зарплату офис-менеджеру и страховые взносы с нее. Это четыре разных экономических элемента: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды и прочие затраты. Но все их объединяет статья «Общехозяйственные расходы».

В отличие от элементов затрат, их статьи директивно не определены в бухгалтерской нормативке. Пункт 8 ПБУ 10/99 «Расходы организации» гласит: «Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно». Оно и логично: все компании потребляют одни и те же ресурсы, но тратят их по-разному. Используемый в конкретной компании набор статей затрат называют номенклатурой затрат.

Вот так выглядит типовая номенклатура затрат для производственного предприятия (в скобках — мои комментарии):

  1. Сырье и материалы (использованные в основном производстве).
  2. Возвратные отходы (побочная продукция, например, металлолом, рыночная стоимость которой вычитается при калькулировании производственной себестоимости).
  3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций и предприятий.
  4. Топливо и энергия на технологические цели.
  5. Заработная плата производственных рабочих (только тех, кто непосредственно занят в производстве продукции).
  6. Отчисления на социальные нужды (с зарплаты производственных рабочих).
  7. Расходы на подготовку и освоение производства (затраты, которые были произведены до начала производства продукции).
  8. Потери от брака (затраты на исправление брака и себестоимость окончательно испорченной продукции).
  9. Общепроизводственные расходы.
  10. Прочие производственные расходы (все производственные затраты, не попавшие в предшествующие статьи, например, стоимость сертификации продукции).
  11. Общехозяйственные расходы.
  12. Коммерческие расходы.

Частично такая группировка статей поддерживается Планом счетов. Например, для учета общепроизводственных, общехозяйственных и коммерческих расходов предусмотрены отдельные синтетические счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Другие статьи обычно реализуют через введение аналитических счетов. Совокупность этих затрат образует полную себестоимость продукции.

ФСБУ 4/2023

Бухгалтерская отчетность:
онлайн‑курс Алексея Иванова

Объясняю, как применять новации на практике,
и что нужно изменить в учетной политике в связи
с вступлением стандарта в силу с 2025 года
9
видеоуроков
21
допматериал
9
тестов

Переменные и постоянные затраты

По отношению к объему производства выделяют два вида затрат:

  1. Переменные.
  2. Постоянные.

Переменные затраты (Variable Cost) прямо зависят от объема производства. Чем больше объем производства — тем больше переменные затраты, и наоборот. Например, это:

  • стоимость сырья, из которого изготовлена продукция;
  • стоимость энергоресурсов, затраченных на производство;
  • сдельная зарплата работников, которые произвели продукцию;
  • социальные отчисления с этой зарплаты.

Постоянные затраты (Fixed cost) не зависят от объема производства. Даже если вы ничего не произведете в текущем месяце, они все равно будут. С другой стороны, при увеличении объема производства они останутся прежними. Например, это:

  • затраты на содержание офиса: коммуналка, аренда, канцтовары;
  • имущественные налоги: на имущество, транспортный, земельный;
  • повременная зарплата управленческого и производственного персонала;
  • социальные отчисления с такой зарплаты.

Пример 1:

Для производства одного торта требуются продукты на 100 рублей. Зарплата кондитера и социальные отчисления с нее — еще 100 рублей. На каждый следующий произведенный торт компания потратит 200 рублей. Это — переменные затраты.

Кроме этих затрат, компания ежемесячно должна платить  20 000 рублей за аренду и 10 000 рублей за рекламу тортов в соцсетях. Это — постоянные затраты.

Если компания произведет 100 тортов, то переменные затраты составят 20 000 рублей (200 рублей / торт * 100 тортов). Постоянные — 30 000 рублей.

Если компания произведет 120 тортов, то переменные затраты составят 24 000 рублей (200 рублей / торт * 120 тортов). Постоянные — по-прежнему 30 000 рублей.

В чистом виде постоянные затраты — это сферический конь в вакууме. В теории управленческого учета обычно используется термин «условно-постоянные затраты». Они не зависят от небольшого изменения объема производства. При существенных изменениях постоянные расходы утрачивают свое постоянство.

Пример 2:

Реклама в соцсетях неожиданно стрельнула, и все захотели купить торт. В компанию прилетело 500 заказов. Чтобы выполнить их все, нужно нанять еще двух поваров (переменные затраты), арендовать более просторную кухню за 50 000 рублей и нанять оператора для обработки заказов за 25 000 рублей. В результате постоянные затраты вырастут на 75 000 рублей и зафиксируются на этом уровне, пока объем производства будет примерно таким. Если спрос снова снизится до 100 тортов — придется уволить лишний персонал и переехать обратно. Постоянные затраты при этом снизятся.

Деление затрат на постоянные и переменные позволяет рассчитывать два показателя, без знания которых собственник не понимает, стоит наращивать объем продаж или выходить из бизнеса:

  • маржинальный доход;
  • точку безубыточности. 

Коротко о классификации затрат

Для анализа расходов бизнеса используются различные классификации затрат. Основных — четыре:

  1. По способу включения в себестоимость. 

Прямые затраты непосредственно связаны с производством или продажей конкретного продукта (например, стоимость сырья, зарплата сборщиков). Они сразу включаются в себестоимость продукта.

Косвенные затраты связаны с производством или продажей нескольких видов продукции сразу (например, зарплата начальника цеха, аренда офиса). Их распределяют между продуктами пропорционально выбранной базе распределения (например, зарплате рабочих). 

  1. По экономическим элементам.

Элементы затрат — это экономически однородные затраты, показывающие, на оплату каких производственных ресурсов они направлены (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты). Их группировка помогает понять, какой ресурс наиболее важен для компании.

  1. По статьям затрат.

Статьи затрат характеризуют однородность цели их осуществления (например, общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие затраты). Их перечень компания определяет самостоятельно.

  1. По отношению к объему производства.

Переменные затраты прямо зависят от объема производства (например, стоимость сырья, сдельная зарплата). Чем больше производство, тем выше переменные затраты, и наоборот.

Постоянные затраты не зависят от объема производства и остаются прежними даже при его остановке (например, стоимость аренды офиса или зарплата управленческого персонала). Однако, при существенных изменениях объема производства в долгосрочном периоде постоянные расходы могут меняться, поэтому правильно называть их условно-постоянными.